试论如何做好专项审计调查

专项审计调查是审计机关为了及时向各级人民政府提供经济运行信息、促进宏观调控而采用审计方法和其他调查方法，就与国家财政财务收支有关的或者本级人民政府交办的特定事项，对有关地方政府、部门、单位专门组织的调查活动。专项审计调查侧重于分析研究，提出加强宏观管理，完善法规制度的建议，其较之一般意义上的审计操作方式更加灵活，具有其独特的作用。笔者常年工作在基层审计一线，亲历了很多专项审计调查项目，积累了一些实践经验，现就如何做好专项审计调查谈几点认识。

1.把握好专项审计调查的特点

首先要充分了解专项审计调查的特点，合理把握其与传统意义上的审计在审计目标、审计范围、审计方法等方面的异同，做到“心中有数”。总结起来，专项审计调查有以下七个方面的特点：

1.1审计目标的建设性和宏观性

传统审计的主要审计目标是查错纠弊，而专项审计调查的出发点和着眼点，不仅限于查处违法违规问题，而是要在全面揭露这些问题和后果的基础上，从政策、制度和管理等多方面重点分析产生问题的深层次原因，向政府及有关部门提出完善宏观政策、健全法规制度、加强综合管理的建议。

1.2审计调查对象的广泛性

根据专项审计调查所指的特定事项，其调查对象往往要涉及与此相关的多个领域、多个部门或多个单位，如对农村公路“村村通”工程的审计调查，根据资金流向，其调查对象就包括（1）财政部门；（2）交通管理部门；（3）工程设计、施工、监理、材料供应等单位；（4）受惠的村委及农户，等等。

1.3审计调查内容的相对集中性

专项审计调查不是全面审计，它是围绕与财政财务收支有关的特定事项来进行的，所以内容相对比较集中。而且，由于其涉及的对象比较广泛，为了集中力量，保证重点，故与其关系不密切或不相关的问题，一般不予涉及。

1.4取证范围的多样性

专项审计调查不仅要查明事实真相，还要进行综合分析，提出有益的审计建议，发挥好建设性作用，仅仅取得违法违规问题的证据，是远远不够的，仅有与财政财务收支相关的审计证据也是不够的，其他非财政财务收支方面的证据，具有同等重要的作用。这就决定了其取证范围比传统审计更广泛，形式也更丰富。

1.5取证方法的灵活性

专项审计调查的取证方法，从根本上脱离不了传统审计的常用方式。但由于取证范围的广泛性和所需审计证据的多样性，除了采取传统审计中常用的检查、计算、分析性复核等取证方法，一般还要运用诸如普遍调查、重点调查、分析研究、访谈法、问卷法等方法进行调查。

在审计师的审计质量方面，有些人认为东亚国家的审计师缺少必要的职业技能因而无法提供高质量的审计报告；其次也人认为当地的审计师的顾问职能可能与其监督职能存在利益冲突，当然这一问题不仅仅出现在亚洲；另外在亚洲一些国家，对审计师缺少足够的监督机制，这在一定程度上影响了审计师的独立性；还有人认为一些国家的法律部门并不鼓励当地的公司聘用外部审计师。

从最后一点出发我们来探讨一下各种有争议性的观点。一方面有些人认为，如果一个国家的法律环境很薄弱的情况下，会影响到当地审计师的审计质量，而另一些人则认为，审计报告的质量与法律环境没有太大的关系，因为有证据表明在法律环境较为薄弱的情况下外部审计师的审计状况反而很好，证据显示，即使在新兴经济的薄弱的法律环境下，只要相关的法规部门对审计师的行为进行适当的监督和约束那么，公司雇佣外部审计师仍然对其内部管理水平有重要的影响。

在上述第二个关键条件中，企业家是否雇佣外部审计师也是很重要的，他需要权衡利弊一方面他需要放弃私人的利益，另一方面，他也能获得额外的收益。假定我们的企业家为了提高投资者的信息，向他们释放好的信号的情况下，企业家会主动的聘请高水平的外部审计师，这可能为公司带来以下的好处：（1）在公司再次发行时，提高再融资的数量；（2）好的信号能刺激现有股价的上升；（3）投资的成本下降；（4）投资者的信心有所提高。从上述四点看来雇佣外部审计师确实是边际收益大于边际成本。而传统的内部控制体系（董事会成员以及公司并购的市场化），对公司的管理没有起到太大的作用，反而是审计师对公司的管理能发挥更大的作用，这点相比欧美国家来说，在亚洲过的公司中表现的更为明显。可以合理预期在现有的所有权结构下，“代理问题”的严重的公司是倾向于聘请较大会计师事务所的审计师。

根据之前的讨论，我们假定公司急需要筹措资金来满足其未来的投资需要，那么此时雇佣外部审计所来的收益将大于成本，因为这样可以减少代理问题并因而降低融资的成本。如果收益远远大于成本，显然最终控制人会主动的去雇佣高水平的审计师。

直接比较单个公司雇佣审计师所带来的期望收益和成本相对困难，这里我们比较两组公司的情况，其中一组有更大的再融资需求，我们期望所获得的结果是对再融资期望较大的公司对外部审计师的需求也就越大，通过分析得出公司对于再融资的需求越大，就越可能因为自身的代理问题而聘请声誉较高的外部审计师。

Claessens et al.[2002]在其文献中曾说过当东亚国家的公司遭遇到代理问题时，其公司的价值将下降。而如果整个市场都认为高水平的审计师有助于减轻代理问题，那么这将可以同过公司的价值反映出来。因为我们预计雇佣声誉较高的审计师能够将公司所有权结构与公司价值之间的联系弱化。

四、代理问题对审计费用的影响

除了对审计师选择的问题之外，我们还讨论在东亚代理问题是否会影响审计的费用。具体来说，有审计师是否会从有代理问题公司获得额外的审计费用。在亚洲一些国家，由于所有权过度集中，公司重大事务的决定往往掌握在少数人手中，他们多半来自于同一个家族。在这样的组织结构下，权利和义务之间没有一种平衡的机制，因而造成权力的滥用。在缺乏有效的内部控制，以及事先无法确认的代理问题存在的情况下，无疑提高了审计师对审计风险控制的评估。这些问题导致了审计时间的加长以及审计费用的提高。

五、代理问题对审计意见的影响

最后我们来讨论一下是否审计师在出具审计报告时会考虑公司的代理问题。具体的说我们需要测试当公司的盈利较低的情况下，是否审计师会对代理问题严重的公司出具保留意见。正如之前讨论的那样代理问题会提高审计的风险。另外，对于股权过度集中的公司其伪造财务数据的可能性也越大（由于私人利益和寻租的原因）。对于这类公司，当公司出现赢利下滑的情况时，也同时提高了审计师审计的风险，此时审计师会降低出具保留意见的标准。因此如果审计师在出具审计报告时，对于有严重代理问题并且经营状况不佳的公司，更有可能出具保留意见。