复式记账法和复式簿记

2017-06-16

复式记账法和复式簿记

尽管会计的起源很早，但现代意义上的会计却应从人们学会复式簿记来记录经济活动时算起。复式簿记是文艺复兴时代的产物，是一个巧妙的科学核算系统。自从它被推广应用以后，备受各界著名人士的交口赞扬。德国诗人、文学家、哲学家歌德(Goethe)形容复式簿记是"人类智慧的绝妙创造之一，每一个精明的商人从事经营活动都必须利用它"。数学家凯利(Cayley)认为，复式簿记原理"象欧几里德的比率理论一样，是绝对完善的"。经济史学家松巴特(Sombart)说:"创造复式簿记的精神，也就是创造伽利略和牛顿系统的精神"。也许会计学家黑泽清的描述有些夸张但却深刻而具体。他在《改订簿记原理》中写道:"在复式簿记出现以前，世界上不存在所谓'资本'的概念。或者说，倘若没有复式簿记，就没有'资本'的出现。"又说:与此同时，复式簿记还创造出资本主义"企业"的概念。黑泽清对复式簿记的评价，主要是引用西方学者的看法。不过这都是他深表赞同的。所谓复式簿记可以创造"资本"和"企业"这些概念当然带有文学夸张的味道。这只是说，人们实际上是通过复式簿记中资本和其他账户，才有可能从量上把握资本并具体证实作为经营实体的企业的存在。正如马克思指出的那样:资本价值"在它循环时都要经过不同的存在形式。这个资本价值自身的同一性，是在资本家的账簿上或在计算货币的形式上得到证实的"。

人们赞美复式簿记绝不是偶然的。它历时五百年而至今仍成为现代会计记录部分的支柱，证明它的科学性经过了长时期的历史考验。美籍日本著名会计学家井尻雄士把复式簿记的优点作了比较全面而深刻的阐述。他说:"人们说到复式簿记(double-en-try bookkeeping)的长处往往只从小节着眼，说它因为一笔数目登记两次可以通过计数核对而减少差错。其实远非如此。在单式簿记下，一家企业的现状，只能用现在财富的一套账户来表示。而复式簿记却迫使人们以一套适当的资本账户，来'算得'现状。资本账户记录了导致现状的各种过去业务。所以，经管责任(account-ability)乃是复式簿记制的核心"。"更重要的是，在复式记账制(double-entry system)之下，从过去算得现在的会计，不是碰巧地、随意地完成的，而是完全地、有系统地完成的，因为不然的话，两方就失去平衡了。复式簿记制最基本的贡献就是它让经理和会计人员经受这种压力，一定要交待财富的变化。"另一位日本会计学家也说:复式簿记的本质职能是"期间损益的测定"复式簿记虽然在资本主义时代到来之前已经出现，但它却为资本主义时代的到来准备了一个完美的经济信息系统。难怪还有人说:"如果没有复式记账，资本主义恐怕是建立不起来的。"

复式簿记对于促进商品经济的发展，具有不可磨灭的功绩。如果把复式簿记同文艺复兴时期先后发明的时钟、显微镜、金属活字印刷技术等相提并论，它也当之无愧。可是，复式簿记究竟创始于何时、何地，发明者是谁，迄今还是一个不解之谜。当然，会计史学家们希望通过文物的发掘与考评，最终能弄清楚这个问题。因为十五世纪意大利的一位杰出的数学家、思想家卢卡·巴其阿勒把人类创造的这份宝贵的精神财富--记录与计算技术--及时地加以整理、概括和发展，使其完美地保存下来，并向欧洲和世界介绍，一直流传。

复式簿记从萌芽到比较完备，大致经历了三百年左右。最早流行于佛罗伦萨的形式仅限于记录债权、债务;后来在热那亚应用的账簿已把记账对象扩大到商品和现金。比较完备的复式簿记是威尼斯盛行的方法。威尼斯的簿记，除记录债权、债务、商品和现金之外，还设立了"损益"和"资本"账户。卢卡·巴其阿勒总结推广的复式簿记，正是当时已臻于最完美形式的威尼斯簿记。今天我们仍然遵循的复式簿记的基本原理和规则，在卢卡·巴其阿勒的簿记论(会计论)中几乎已包括无遗。如果说，以威尼斯的簿记为代表的复式簿记是一个了不起的创造，那么，卢卡·巴其阿勒却进行了再创造。他不仅通俗而详尽地描述了威尼斯复式簿记中的账簿体系、记账方法和主要业务的记录，而且加以必要的总结与提炼，他把复式簿记原理和方法的精华，再现于他的著作之中。例如，认为簿记的目的在于及时向商人提供资产、负债和损益等信息的思想;把合伙经营实际上视为一个"会计主体"，要求对合伙人所有的现金、房地产、应收账款等既应借记有关资产账户，又应按同等金额贷记合伙人的资本账户的思想，在其会计论中都已或明或暗地得到反映。即使由于受当时的历史局限和中世纪意大利城市存在着多种货币等特殊经济条件所限制，巴其阿勒没有也不可能明确提出经营连续性、会计分期、以统一的货币为记账单位等会计概念，而他仍然在分类账结账时谈到会计的年度问题，在登记日记账时要求详细记明货币种类及其兑换价值的问题。这些问题，都给后人以启迪，为进一步完善、改进和发展复式簿记留下了余地。

迄今为止，现代会计离不开复式簿记，而复式簿记则离不开卢卡·巴其阿勒。只要有一点会计史常识的人们都懂得:巴其阿勒的名字是同复式簿记和建立在复式簿记基础上的现代会计紧紧联在一起的。巴其阿勒的会计论是否算是第一本描写复式簿记的著作可能仍有争论，但不管其结论如何，都不会有损于巴其阿勒这部脍炙人口的会计著作在会计发展史中的地位及其巨大深远的影响。巴其阿勒作为"现代会计之父"是当之无愧的。正如美国几位会计学家对他的评价:"牢记1494年，会计人员应当不会感到困难，因为这个年代紧靠1492年。而1492年是哥伦布发现新大陆的一年。在会计的发展史上，1494年是一个具有重要意义的年代--不是因为它表示簿记的产生而是因为在这一年意大利出版了第一部有关簿记的论著。""149.4年在威尼斯由卢卡·巴其阿勒出版的《算术、几何、比与比例概要》是第一本描述复式簿记制度和提供会计记录论据的著作"，"虽然巴其阿勒不是复式簿记的创始人，而他的著作却把复式簿记的利用推广到全欧洲。""卢卡·巴其阿勒被认为现代会计之父是因为他(描述)的威尼斯方法随后就变成了教科书的模式，为期超过了两百多年。""不用说，卢卡·巴其阿勒1494年在威尼斯出版的关于《算术、几何、比与比例概要》一书，对复式簿记来讲，具有里程碑的性质。"

巴其阿勒的著作已经被译成英文、德文、法文、俄文、日文及意大利文等若干版本。在全世界各国广为流传。在我国，至今还没有一部完整的中文译本。我国会计界人士，对于卢卡·巴其阿勒这个名字，对于载有他论述复式簿记的《算术、几何、比与比例概要》这部书，对于1494年这个会计发展史上的重要年代，也是相当熟悉的，然而广大会计工作者却没有机会一读巴其阿勒论及复式簿记的原著，不能不说是一件憾事!

感谢日本九州大学经济学部西村明教授。在我们通过学术交流建立了友谊之后，承他赠给我九州大学图书馆藏书《巴其阿勒会计论》的复印本。这部书是由美国R.G.布朗博士和K.S.约翰斯顿博士用现代英文译成的巴其阿勒关于计算与记录详论的全文共37章，以及另外三个部分组成。此三部分为:一是巴其阿勒的画像及其说明。这个画像是珍藏在意大利那不勒斯国立博物馆中名画的影印件。巴其阿勒这幅画像之所以珍贵，不仅由于画像栩栩如生，反映了巴其阿勒生前的风采，而且因为画面中巴其阿勒书桌上用书夹扣合的原著，据考证，可能就是《算术、几何、比与比例概要》。二是巴其阿勒生平及其著作的详细介绍。从介绍中使我们了解到:巴其阿勒与同时代一些著名人物有着友好的交往，他们共同活跃在意大利文艺复兴时期的历史舞台上，为欧洲和世界文明作出了各自的贡献。三是该书附有巴其阿勒原著拉丁文的全文。这也是具有历史价值的文献。

为了使这部名著尽快地公诸于众，林志军、李若山、李松玉等三位年轻同志，怀着浓厚的兴趣，将它译成了中文，在由林志军博士初校后，常勋教授进行了详细的校阅。我只是作为翻译这本书的热心赞助者。

我们所看到的复式簿记论著，不论在原理或技术的任何方面，比之十五世纪的威尼斯簿记，其完善、科学和精巧的程度，不知要超过多少倍，这是毫无疑问的。可贵的是，翻开五百年前巴其阿勒的著作，关于簿记最基本原理和基本程序的阐述。可见，数典不能忘祖。科学技术的一个重要特点就是它的继承性。

复式登记的记账规则

"有借必有贷，借贷必相等"

对任何一个经济业务都必须以相等的金额，在两个或两个以上相互联系的账户中进行登记。

对每一项经济业务都应当做借贷增减相反的记录。

复式记账的账户结构

资产、权益(负债和所有者权益)类帐户的结构

资产类帐户与权益类帐户的结构截然相反，资产类帐户在借方表示增加、贷方表示减少，期初和期末余额均在借方;权益类账户的贷方表示增加、借方表示减少，期初和期末均在贷方。

1：资产类帐户的结构：在资产类账户中，“借方”即左方记录资产的增加额;“贷方”即右方记录资产的减少额;余额一般应在借方，表示结存资产的账面余额。资产类账户的发生额和余额之间的内部关系，可用下式表示：

期末余额(借方)=期初余额(借方)+本期借方发生额-本期贷方发生额

2：权益类账户的结构：在权益类账户中，“贷方”即右记录负债和所有者权益的增加额;“借方”即左记录负债和所有者权益的减少额;余额一般在贷方，表示负债和所有者权益账面数额。权益类帐户的发生额和余额之间的内部关系，可用下式表示：

期末余额(贷方)=期初余额(贷方)+本期贷方发生额-本期借方发生额

复式记账法和复式簿记

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