XBRL对CPA审计影响与对策研究

XBRL一经出现便引起了国内外学者的广泛关注，Debreceny等(2001)、Rezaee等(2001)、Strand等(2001)、Weber(2003)等一大批国外学者和杨海峰(2006)、潘琰等(2007)都对XBRL相关问题进行了探讨，上述学者的研究主要涉及XBRL分类标准、XBRL分类账、XBRL对财务报告的改进等方面内容。上海交通大学安泰管理学院高锦萍博士从XBRL财务报告分类标准制定角度尝试建立了一套评价方法，对分类标准定义的信息元素水平进行了评价。王牧和叶明研究了XBRL在我国的应用现状，认为在中国证监会的大力推动下，中国沪深两个交易所早在2002年就开始了XBRL的研究和应用推广，2005年沪深两市的所有上市公司已实现了用XBRL对定期报告的全文和摘要进行披露。在公司首发和再融资方面的XBRL分类标准建立方面，证监会正牵头有关方面进行深入研究。上证所2008年年初开始了金融类上市公司财务信息披露，另外沪深两个交易所也正在进行临时公告信息披露的研究。赵改玲和严佩研究了XBRL的缺陷和对我国审计工作造成的负面影响，认为在设计开发XBRL时，由于开发人员局限性，没有过多地考虑基于XML的网络安全性问题，XBRL财务信息披露存在固有的不安全隐患。XBRL开放的信息披露功能在给企业内外的信息使用者带来便利的同时，也产生了企业情报泄露、信息篡改的威胁，大大地降低了财务信息的可靠性。同时，由于XBRL并不能保证财务信息的安全性和可靠性，因此XBRL的成功实施需要依靠独立的第三方认证机构(如审计机构、会计师事务所等)通过精准的审计工作来加强和保证信息的安全可靠，这就必然拓展了审计人员的业务范围，给审计工作带来巨大的影响。国内还有相关学者研究了XBRL对审计内容、审计效率、审计功能、审计方式等方面造成的影响。

上述研究以规范研究为主，很少有人从实证角度来分析XBRL在CPA行业的应用。本文拟采用问卷调查方式收集目前注册会计师对XBRL的认知度，对我国会计师事务所使用审计软件的情况进行调查，不但有助于了解XBRL作为一种新型商业报告语言，在CPA行业的应用现状还能从侧面了解到计算机辅助审计技术在我国会计师事务所的普及率。

一、实验设计与调查分析

(一)问卷调查 问卷立足于调查了解我国会计师事务所对XBRL

的认知程度。问卷正文部分一共分成三个方面：会计师事务所基本情况(人员素质、事务所规模、收入规模等);会计师事务所目前使用信息技术，计算机辅助审计方面的情况;CPA对XBRL的基本了解情况(了解途径，了解程度、认为有无实施XBRL的必要性等)。按照典型调查和抽样调查相结合的方法，将调查问卷直接发到长沙市大中型会计师事务所员工手中，然后现场回收。(2010年9月26日，发放问卷120份，收回问卷89份，回收率达到了74.17%)。

(二)调查分析 对回收的问卷，按照两个剔除原则进行筛选：一个是数据缺失严重，大量调查题目未填写的;另外是填答时都填写同一个选项编号的问卷予以剔除。一共剔除了14份试卷，最终用于分析处理的问卷数目是75份。对问卷进行分析之前，采用Cronbachps 克伦巴赫阿尔法系数测试问卷可信度，测试结果显示问卷总的系数是0.78，表明问卷的内在一致性较高。有效回收的问卷分析过程和结果为：(1)所有问卷对于是否有独立信息技术部的回答都是肯定的。说明了长沙市会计师事务所都注重信息技术和计算机技术在审计工作中的应用。(2)在调查事务所对计算机辅助审计技术的应用程度时，问卷结果只有两种答案：认为本所对计算机辅助审计技术应用程度很强的占46.67%，认为应用程度一般的占53.33%。(3)在调查CPA最注重审计软件的何种功能时，统计得出有13.33%的被调查对象注重审计软件的抽样能力和查询能力，有26.67%的被调查对象注重汇总计算能力，仅有6.67%的被调查对象注重审计软件的核数能力。对于所有选项都选择的人员占40%。目前，注册会计师对计算机辅助审计技术很重视，最看重的是审计软件的抽样能力和汇总计数能力，不太看重审计软件的查询能力和核数能力。(4)在调查中，认为审计软件能够有效提高审计效率的人员占80%，其余的被调查对象认为使用不使用计算机辅助审计技术无太大差别的占20%。(5)对于XBRL的应用性调查结果分析：在回收的有效调查问卷中，仅仅有不到20%的人员表示听说过此种形式的财务报告;17%的人员偶尔会阅读这种形式的上市公司财务报表;其余80%以上的被调查对象表示从未接触过此类软件，也从来没有阅读过这种形式的财务报告。在接触过XBRL的人员中，有26.67%的人表示其功能很强大，看过XBRL形式的财务报告的人员中有1/3的人认为该形式和PDF形式的财务报告没有太大差别。对于那些接触过XBRL的人员的调查问卷进一步统计，有26.67%的人员通过网络了解XBRL的应用的，13.3%的人员通过财经文献和学术期刊了解到相关信息的。(6)注册会计师及事务所对于XBRL的期待程度统计结果显示：事务所表示成本可以接受的前提下，很愿意引进相关XBRL系统软件。有1/3从业人员表示很期待引进，1/3的人表示要看市场和政策的支持力度，还有1/3的人员持无所谓态度。可以看出XBRL在推广使用方面还存在一定难度，公众接受度并不是很高。

二、XBRL对CPA审计的影响

(一)审计时空的变换 从时间上看，传统CPA审计工作具有季节性，大量的报表审计工作都集中在年终。XBRL环境下，企业的每一项交易信息都会在交易发生时自动传输到交易数据库中，而交易数据库中的数据都将输入企业的财务数据库，数据在此被编制成各种账户、报表、档案以及法律记录，对于数据的确认、计量和记录的速度将大大提高，这使得财务报告的实时披露成为可能，报告的内容不仅包含现有的财务报告信息，而且包括更多的非财务信息。因此CPA能够对被审计单位进行实时审计，可将业务较均匀地分配到一年当中，做到实时监控。从空间上看，传统CPA审计人员为了收集审计证据，了解被审计单位的情况，通常会采取将工作地点暂时转移到被审计单位的方式，时间长短视项目大小、被审计单位的配合程度等具体因素而定。这种工作方式虽有利于审计人员和被审计单位及时沟通，却由于工作环境的变化给传统CPA的工作带来很大影响。而当企业采用XBRL技术进行财务信息的披露，CPA可通过浏览被审计单位网站，就可根据审计程序的需要下载XBRL实例文档中的相关数据信息进行分析，或者直接在线检查和利用。

(二)审计风险加大 CPA的风险主要来自于审计风险，而影响审计风险的因素中有一部分是因为审计证据的可靠性及证明力不足。XBRL本身并不能保证企业创建XBRL报告时使用的分类标准是恰当的，审计人员需要核查公司使用的分类标准是否符合经核准的或认可的分类，核查企业拓展的分类元素是否符合XBRL 规范的要求。而且在使用XBRL编制财务报表的情况下，错误风险不但集中于分类标准的恰当使用，而且会计科目是否能准确映射到对应元素也非常重要。如果映射准则出错了，会计项目可能会被错误地置于会计报表不同的位置。