论实质重于形式在税收领域和会计运用的差异论文

2016-12-02

论实质重于形式在税收领域和会计运用的差异全文如下：

摘要：实质重于形式是财务会计的重要质量特性之一，但在税务会计中只是有选择的应用。文章探讨了实质重于形式的含义，以及在融资租赁、长期股权投资等几个方面就会计和税法不同操作的差异作分析，并就其中存在的问题提出了对策建议。

关键词：实质重于形式;原则;必要性;运用

一、实质重于形式原则的涵义

财务会计实质重于形式是指企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅以法律形式作为会计核算的依据。交易或事项的经济实质在大多数情况下与其法律形式或人为形式是一致，但有时也可能会出现相背离的情况。

我们发现实质重于形式原则在于告诫会计人员在会计确认时不能只关注会计活动事项的表现形式，而不探究会计活动或事项的本质，即会计确认不能只反映经济活动或事项的表面，而忽略了经济活动的内在实质，使会计信息能够真实、合理。它贯穿于会计活动的始终，选择性是其内在特点，即在形式与实质不一致时，要求会计确认应更侧重于实质，指导着会计工作者进行会计信息处理时的原则和方法。

二、实质重于形式运用在税收领域的必要性

税务会计是以税法为基础的，税法中对任何涉税事项的确认、计量必须有明确的法律依据，必须有据可依，不能估计。税法对该项原则的解释更强调的是实质至上原则，它主要是指当纳税人的一项安排其形式与实质不一致时，应依据交易的真实本质重塑该交易，从而达到洞察交易的避税实质，确定纳税人的真实纳税义务。

实质重于形式原则在税务会计中的应用，主要目的是为了防止偷税、避税行为，弥补税法漏洞，维护国家税收利益以及税法的公平公正性，其实施一般会导致企业经济利益的变动。

三、会计的实质重于形式原则与税法运用的差异

(一)以融资租赁方式租入的资产

虽然从法律形式来讲企业并不拥有所有权，但是由于租赁合同中规定的租赁期相当长，接近于该资产的使用寿命，租赁期结束时承租企业有优先购买该资产的选择权，在租赁期内承租企业有权支配资产并从中受益，所以，从其经济实质来看，企业能控制其创造的未来经济利益。因而，会计核算上将以融资租赁方式的资产在会计报表中予以反映，这就是实质重于形式原则在财务会计实质中的运用。

在税务会计中，对于融资租入方来说，公司租赁的固定资产，在形式上公司并没有买断固定资产的使用权，但现在却由公司控制着，在税收方面确定为公司现有的资产。另外对于融资租出方来说，实质是其已经将该项资产的报酬与风险转嫁给融资租入方，但在确定收入时却不按照市场活跃价格来记录，而是把不同会计期间支付的财务费用当作收入，在税收方面也是按照不同会计期间的财务费用来征缴所得税，这就是实质重于形式原则在税务会计中的运用。

(二)权益法下长期股权投资的后续计量

投资企业对被投资企业单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，被投资单位为其合营企业或联营企业，应当采用权益法。

1、会计处理上：(1)长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本;长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。

(2)投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。

2、在税务处理上：(1)长期股权投资的初始投资成本无论大于，还是小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，都不调整长期股权投资的计税基础。长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额也不应当计入当期损益。会计上计入当期损益的，在计算应纳税所得额时应进行纳税调整。

(2)投资企业取得长期股权投资后，已按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值的，在计算应纳税所得额时应进行纳税调整。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，不应减少长期股权投资的计税基础。

例：2014年1月1日，A公司对B公司投资，B公司可辨认净资产公允价值4，000万元，A公司支付1，000万元，取得B公司30%的股权。2014年B公司实现盈利5，000万元;2015年3月25日，经股东大会同意宣告分配股利4000万元;2015年6月5日，A公司实际取得股利。

会计处理：2014年1月1日长期股权投资成本1200万，2014年12月31日确认投资收益1500万元。

税务处理：长期股权投资成本为实际支付对价1000万作为成本，2014年不确认投资收益。

(三)关于建筑业纳税义务发生时间与会计的确认

根据《营业税实施细则》第二十五条规定：纳税人提供建筑业或租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天;纳税人将不动产或者土地使用权无偿赠送给其他单位或个人，其自建行为的纳税义务发生时间为不动产所有权转移的当天。但对于预收款和税法规定的自建行为，会计上不确认收入，税法上按规定确认计税依据。

四、解决的思路

税法与会计制度的目的不同，所遵循的原则既有相容之处，又有不同，不能想象让税法完全脱离会计核算，也不能指望让税法完全依赖会计核算。事实上，在与国际惯例接轨方面，会计准则一直走在前面，而由于我国立法程序方面的原因，税法显然相对滞后，这就要求在制度层面上加强税收法规与会计制度的协作。

1、准则制度的制定者之间应当加强沟通，也就是说，财政部和税务总局应当在相关制度出台前征询对方意见，避免因忽视对方规定而导致不必要的差异。

2、税收法规应借鉴会计制度中合理、有效的成分，尽快弥补其滞后的一些规定，如税收政策应从保护税本，降低企业的投资风险，保护债权人的角度出发，对资产减值准备予以确认。

3、税务机关应充分利用披露的会计信息，并且应加强会计制度的强制性信息披露义务，以提高税务机关的税收征管效率。

4、在准则应用指南制定过程中，应当多倾听纳税人的意见，对实务操作中遇到的问题加以重视，制定出更加贴近实际，具有现实指导意义的准则应用指南。

五、结语

实质重于形式原则，在会计上和税法的应用要求会计人员具备职业判断的知识，转变以往的确定性思维方式，面对不确定的经营环境。

而对于“实质重于形式原则”在税务处理的适用，现在无论是企业财务人员还是税务工作人员都存在着模糊的理解。在进行税务处理时，特别是进行成本、费用税前扣除时，往往以实质重于形式的思路进行判断，而没有对“实质重于形式原则”在税务处理的具体适用进行深层次的研究。这不仅会给企业带来了纳税风险，还会给税务工作人员带来执法风险。因此，在此提醒广大财税工作者在进行税务处理时，要慎用实质重于形式原则。

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