管理会计中作业成本法的兴起与应用
［摘 要］近年来,对作业成本法的研究成为我国会计学界的热门课题之一,本文将对作业成本法的产生依据、发展过程及其内容进行探讨。
［关键词］作业成本法；成本性态分析；间接成本；直接成本
1 作业成本法的发展背景
（1）作业成本法产生的依据。作业成本法的产生依据体现在对传统成本计算法的科学性、传统管理会计的研究和实践中对于成本习性的假设所产生的质疑。
20世纪70年代以来,在电子技术革命的基础上产生了高度自动化的先进制造企业,带来了管理观念和管理技术的巨大变革。高度自动化的先进制造企业,能够及时满足客户多样化,小批量的商品需求,快速地、高质量地生产出多品种、少批量的产品。这一切都要求成本管理深入到作业层次,把企业的生产工序和环节视为对最终产品提供服务的作业,把企业看成是为最终满足顾客需要而设计的一系列作业的集合。根据各个具体的作业中心来进行产品成本核算将成为大势所趋。
综上所述,在现代制造业中,有两个引人注目的特点：一是作业观念已引起管理上注意；二是制造过程中间接费用的比重和结构发生了很大的变化。这两个特点直接引发作业成本法的产生。
（2）20世纪末作业成本法研究的全面兴起。20世纪末生产自动化、智能化程度日益提高,直接人工费用普遍减少,间接成本相对增加,明显突破了制造成本法中“直接成本比例较大”的假定。制造成本法中按照人工工时、工作量等分配间接成本的思路,严重扭曲了成本。另外传统管理会计的分析,重要的立足点是建立在传统成本核算基础上的,因而其得出的信息,对实践的反映和指导意义不大,相关性和可行性大大下降,应有一个全新的思路来研究成本,即作业成本法。由此作业成本法得到了快速发展,在众多学者研究后形成了新的成本计算方法体系。
2 作业成本法的基本理论
（1）作业成本法体系的一些基本概念。作业指企业为了达到其生产经营的目标所进行的与产品相关或对产品有影响的各项具体活动。
作业成本法是把企业消耗的资源按资源动因分配到作业以及把作业收集的作业成本按作业动因分配到成本对象的核算方法。
成本动因,是对导致成本发生及增加的、具有相同性质的某一类重要的事项进行的度量,是对作业的量化表现。
（2）作业成本法的基本内容。
①作业成本法的目标。作业成本法改革了制造费用的分配方法,并使产品成本和期间成本趋于一致,大大提高了成本信息的真实性。作业成本法更加符合现实,其结果也更加精确的成本分解代替了成本分配。作业成本法有四个目标：第一,消除低增值成本或使之达到最小。第二,引入效率与效果,从而使经营过程中展开的增值活动衔接流畅,以改善产出。第三,发现造成问题的根源并加以改正。第四,根除由不合理的假设与错误的成本分配造成的扭曲。
②作业成本法下的产品成本。在传统成本计算法下产品成本是指其制造成本,就其经济内容看,只包括制造产品过程中与生产产品直接有关的费用,而用于管理和组织生产的费用支出则作为期间费用处理。产品成本按经济用途设置成本项目。
而在作业成本计算法下,产品成本则是完全成本,就某一个制造中心而言(相当于一个集供、产、销于一体的小型工厂),该制造中心所有的费用支出只要是合理的、有效的,都是对最终产出有益的支出,因而都应计入产品成本。且产品成本按作业类别设置成本项目。
③作业成本法下的成本计算对象。传统成本计算一般以产品为成本计算对象或以某一步骤或某一批订单为成本计算对象。作业成本计算法适用于弹性制造系统下适时制生产方式,生产组织中作业的可分辨性极大的增强。这种变化要求成本信息不仅要反映企业财务状况和经营成果,还要满足成本控制和生产分析的要求。要节约成本,控制和考核各作业层次的资源耗费是很重要的。因此,在作业成本法下作业成本的对象大体上可以分为资源，作业、作业中心和制造中心这几个层次。
3 在我国制造企业中推广作业成本法的意义
（1）使成本信息更加真实。作业成本法的关键步骤在于,计算出每种作业的分配率,再根据每种产品消耗的某项作业量乘以相应的分配率,得出这种产品消耗的该项作业成本,再把这种产品消耗的各项作业成本加总,就是这种产品的作业总成本。
作业成本法改革了制造费用的分配方法,并使产品成本和期间成本趋于一致,大大提高了成本信息的真实性。
（2）使企业产销决策更加合理。产销决策和产品定价合理性的基础是成本计算的科学性。随着知识经济的到来,企业自动化、智能化程度越来越高,生产工人工资等直接成本所占的比例大大减少,间接成本比例大幅度增加,传统成本法失真信息的数额越来越巨大。而采用作业成本法后,成本信息更具有科学性、相关性,从而使产销和定价决策更加合理、利润信息更加真实。
（3）对企业内部管理的意义。实施作业成本法的深刻意义还在于,在作业中心的基础上建立责任中心。作业成本的核算过程中,成本核算的核心集中在了生产对资源一步步消耗的各个具体环节中,这样,作业成本法就把管理者的注意力引向了资源消耗的原因上,有利于更好地执行责任会计制度,改善内部管理。
4 作业成本法的发展前景
作业成本管理的逐步应用和推广为企业带来了巨大的变革。目前许多国际性大型制造商和IT企业都已实施了作业成本管理,中国的一些领先型制造企业也在尝试开展作业成本管理,作业精简和效能提高的作用十分明显。
同时作业成本法的深刻意义并不局限于企业自身。对于国企来说,作业成本法能够更科学地核算效益,向政府反馈准确的信息,使政府进行有效的管理控制,防止个别人利用传统成本法的缺陷侵蚀国家利益,有效地保护国有资产。因而将得到政府在国有企业中的推广。
当然作业成本法产生于经济发达的西方国家,它所赖以存在的环境与我国企业所面临的环境大不一样,所以,目前,在我国企业全面推行作业成本管理尚待时机,当前只是在个别自动化程度较高,管理较好的企业进行尝试。
总之,随着科技的加速发展,企业自动化程度迅速提高,间接费用占总成本的比重不断提高,我国加入WTO后,面临更强的竞争,企业之间人才和技术竞争日趋激烈,全面推广作业成本法的时机即将到来,作业成本法和相应的ABM管理思想的必要性会越加突出。只要企业深入调查企业内外部情况,深刻领会作业成本法这一先进成本核算和经营管理理论的精髓并灵活运用,一定会为企业带来巨大的经济效益。
参考文献：
［1］毕可祥.作业成本管理要素与实施［J］.中国新技术新产品,2008(8).
［2］刘昆丽.作业成本法下成本动因的确定［J］.中国乡镇企业会计,2008（8）.