我国管理会计理论发展中存在的问题和对策论文

2017-03-18

我国管理会计理论发展中存在的问题和对策全文如下：

一、引言

管理会计是从传统会计中分离出来与财务会计并列的、着重为企业改善经营管理、提高经济效益服务的一个企业会计分支。近年来随着我国经济体制改革的不断深入，对管理会计的要求越来越高，现阶段国内的管理会计理论和实践工作已经不能与瞬息万变的经济环境相适应。近年来理论界和实务界迫切要求将管理会计理论建设作为进一步深化会计改革的重点;财政部在2014年初专门下达了全面推进管理会计体系建设的指导意见，将管理会计面向企业内部管理活动，渗透到企业组织的各个部门和层面，为企业开展战略规划、经营决策、业务计划、过程控制、业绩评价等管理活动提供相关信息和科学方法，着力推进管理会计改革，可见我国对于管理会计的重视程度越来越高。本文基于国内对于管理会计需求的迫切性，从其内涵出发，通过对管理会计与财务会计的比较，深入探究我国管理会计理论发展中存在的问题，并提出相应的解决对策。

二、管理会计的内涵

“管理会计”一词于1952年伦敦世界会计师联合会上正式提出，这标志着管理会计的正式形成。在管理会计的不断发展中，对其定义也随着时代的变迁而不同。美国会计学会(AAA)管理会计委员会于1958年将管理会计定义为“运用适当的技术与概念来处理某个主体的历史的与预期的经济数据，帮助管理当局制定符合合理的经济目标的计划，并为实现这些目标做出明智的决策”。这是对管理会计的首次明确定义。

美国管理会计师协会(IMA)于1958年发布了首个管理会计公告(SMA)，将管理会计定义为“确认、计量、积累、分析、提供、解释、沟通管理者在规划、考核与控制组织以及确保资源的合理利用与责任中所使用的财务信息的过程”。国际会计师联合会(IFAC)于1988年将管理会计定义为“是对管理当局所应用的信息(财务的和经营的)进行鉴定、计量、积累、分析、处理、解释和传输的过程”。英国特许管理师协会(CIMA)于2005年将管理会计定义为“运用会计和财务管理的相关原则，用以创造、保护、增加公共部门和私营部门中营利及非营利企业利益相关者的价值”。

经过几十年来管理会计领域的巨大发展，管理会计目标由“交易和合规”为导向向“战略合作伙伴”转变，为适应这一变化，IMA于2008年提出了管理会计的新定义，即管理会计是一种深度参与管理决策、制定计划与绩效管理系统、提供财务报告与控制方面的专业知识以及帮助管理者制定并实施组织战略的职业。

中国于20世纪70年代末80年代初开始引进管理会计，国内学者对管理会计的研究在吸收了西方观点的基础上与国内经济现状相结合，体现了管理会计的本土化。李天民(1992)认为，管理会计是通过一系列专门方法，利用财务会计、统计及其他有关资料进行归纳、整理、计算、对比和分析，使企业内部各级管理人员能据以对各责任单位和整个企业的日常和未来经济活动进行规划、控制、评价和考核，并帮助企业管理部门做出最优决策的一整套信息处理系统。孟焰(1997)指出，管理会计的本质是一种经济管理活动，是经济管理工作的重要组成部分。孙茂竹(2002)对管理会计本质提出了自己的见解，他认为管理会计从属性上看属于管理学中会计学科的边缘学科，是以提高经济效益为最终目的的会计信息处理系统。潘飞(2010)认为管理会计是会计与管理的直接结合，它是利用财务会计及其他信息资料，采用一系列现代化管理的专门方法(其中包括会计、统计、数学等方法)，对未来经济活动进行预测和决策，确定目标，编制计划(预算)，在执行过程中进行控制、考核和业绩评价。

从上述国内外关于管理会计的定义来看，绝大多数观点认为管理会计是一系列专门的技术和方法，或者是一种信息系统。在本质上，这两者是相通的，即通过管理会计的技术和方法，为管理决策提供支持，从而形成信息系统。基于前人研究的基础，本文从三个层面来理解管理会计的内涵。首先，管理会计是一种管理思想，即用会计思维来解决管理问题。不管是价值导向、数据量化还是成本效益的分析，都属于会计思维的具体体现。

其次，管理会计是一整套科学管理体系的汇总。企业的日常管理，面临各个层面、各个等级的问题，这需要管理会计提供相应的方法或工具进行解决。这些方法或工具，应当具有内在的逻辑性，形成一整套体系，保障企业的发展战略。最后，管理会计的熟练应用是一种素质和能力的体现。管理会计的使用者需要具有将业务问题与财务问题相融合的能力，通过管理会计工具的运用，解决企业现实问题。

三、管理会计与财务会计的比较

在会计的整套体系中，管理会计与财务会计是两个重要的领域，两者相互依存，相互制约，相互补充，相互渗透，相互影响，有着千丝万缕、不可分割的联系。管理会计作为企业的管理系统，是管理者对企业进行预测、决策的工具，侧重于服务企业内部使用者，为管理决策服务。财务会计起源于两权分离，反映了在受托责任的履行情况下，经营者对经营成果的列报和反映，更加侧重于对外部投资者的反馈。

我国财务会计理论与实践发展现状要明显优于管理会计，通过管理会计与财务会计的比较分析，对其差异进行归纳研究，能够更加全面客观地认识管理会计的实质。本文着重针对管理会计与财务会计的服务对象、工作重点、约束依据、时间跨度等十个方面进行比较(具体见表1)。

通过对比可以看出，管理会计相对于财务会计有诸多方面的不同。究其原因，既跟两者本质的内涵相关，又受各自发展的外部客观环境的制约。

1.从两者本质的内涵来看，管理会计是一种决策、控制工具，它以实现组织最优经济效益为目标，通过对财务等各个方面资源的利用，强化企业内部运营管理，实现对经营成果的预测、规划、决策以及控制。而财务会计则主要针对已经实际发生的交易或者事项，以财务会计报告的形式定期向外界传递企业或者组织的会计信息，外部信息使用者需要自己对企业或者组织的运行状况进行决策分析。从这个层面上来看，管理会计与财务会计的实施路径是截然不同的。

2.从两者发展的外部客观环境来看，管理会计在国内引入时间较短，国内的研究主要集中在基础理论方面，具体表现为管理会计的内容、本质、职能以及对象等方面;在实践方面，并没有以管理会计应用理论为指导进行大规模的实施，在管理会计人才建设以及信息化方面仍然属于起步阶段。而对于财务会计而言，不管是理论研究还是实际应用，都有比较完善的体系和外部客观环境。国内的学者对于会计的研究，主要是针对财务会计或者以财务会计为基础进行;同时，财务会计在企业当中广泛应用，理论与实际结合紧密，促进了两者的良性发展。

由此可见，管理会计理论建设在国内的发展仍属于基础阶段，不管是在管理会计基础理论、管理会计基本结构，还是管理会计应用理论和人才建设理论都远远没有达到市场的要求。国内管理会计理论在不断发展的同时，更需要加强其在现实当中的实施应用。

四、管理会计理论发展中存在的问题

完善系统学科的建设首先要建立完整的理论体系，本文认为管理会计理论包括了管理会计基本理论、管理会计基本结构、管理会计应用理论以及管理会计人才建设理论等各个方面。随着现代企业制度的建立和我国社会主义市场经济的不断完善，企业的内部管理者在科学决策与内部管理控制中越来越迫切需要管理会计的支持;并且管理会计方法的应用状态与企业规模及经营状况有一定的相关性，管理会计的应用对提高企业经济效益与管理控制水平有显著的强化作用。因此，管理会计自从引入我国之后，国内学者通过将管理会计与中国现实相结合，其理论与方法得到了相当程度的发展。

例如，管理会计在改善企业经营管理过程中的职能发挥，以及其预测功能、决策分析和责任会计等方面的应用，都取得了显著的效果。

但是，我国对管理会计的研究大多数还是停留在宏观层面，缺乏对管理会计理论体系的探讨。同时，管理会计对实践应用的指导更是不足，并未形成一套适合我国基本国情的理论体系，管理会计在我国发展过程中出现了一些问题，主要体现在：

(一)管理会计理论体系建设不完善

就目前我国国内学者对管理会计的研究现状而言，可以归结为两个方向：一种是关注管理会计在企业实践中的经验与教训，尤其是管理会计在外资企业和民营上市公司中的应用经验，从而总结实践经验以论证理论的正确性;另一种是基于欧美国家管理会计理论的研究成果，通过对欧美管理会计理论体系的引入，形成自己的系统评价，并以此对国内企业的实践过程进行应用指导。

总体而言，管理会计在中国几十年的发展历程中，国内学者的研究层次主要集中在第二个方向，即通过对欧美管理会计理论的引入进行研究，但国内学者一直从事翻译文献或者介绍类的规范性研究，并没有形成自己的管理会计理论框架、理论模型或者实践工具，即没有形成自身的管理会计理论体系;即使对于管理会计实践应用的具体研究，也仅限于案例分析或特定行业、企业的试点研究，管理会计理论发展缺少外部客观环境的促进。正是因为我国管理会计现阶段研究的局限性，导致了我国管理会计并没有形成自身完整的理论体系，同时也不能对管理会计实践提供指导。

(二)并未形成统一的管理会计规范

财务会计具有完整的会计准则和制度，对会计账目核算、会计报告进行格式规范，把财务会计处理建立在公允、合理的基础之上，并使不同时期、不同主体之间会计结果的比较成为可能。我国自2007年开始对上市公司实施新企业会计准则，对财务会计理论和实务进行了更为细致严格的规范以及约束，为财务会计理论的研究提供了合规性依据。但是，由于管理会计自身学科的边缘性特征，在国际范围内并未形成统一的认识，具体到国内，管理会计仅仅是为内部使用者提供决策信息的工具，因此并未形成统一的管理会计规范体系，这就使得管理会计理论的发展受到很大程度的限制，从而使管理会计学科建设严重滞后于财务会计。

(三)管理会计学术研究薄弱

会计理论本应该包括财务会计理论与管理会计理论两大分支，两者共同作用，构成会计理论体系。但是由于管理会计引入时间较短，管理会计国际分歧，学科边缘性特征以及企业实践的不重视等原因所导致的国内学者对管理会计研究相对较少，在国内会计领域的期刊中，绝大部分被财务会计占据。孟焰(1999)指出，管理会计学术研究兴趣不高，在过去的八年，《会计研究》学术论文中，绝大部分是关于财务会计领域，占到85%，而管理会计只占15%左右。由此可见，我国会计理论研究对管理会计重视程度严重不足，整个学术界的重心并没有向管理会计靠拢，从而使得管理会计的学术研究水平极其薄弱。

(四)管理会计理论与实践脱节

正如上述所言，由于我国管理会计自身体系建设不完善，导致了我国管理会计理论与实践的巨大脱节。宏观基础层面上对于管理会计理论的简单引入，并不能与我国国情良好衔接，缺乏可操作性、实用性以及针对性。管理会计基本理论中对于其职能和对象研究，受客观环境影响较大，中外宏观经济环境以及企业文化特征的不同，管理会计职能和对象呈现很大的差异。

另外，国外管理会计应用理论中的管理会计工具不下十几种(其中包括经济增加值、平衡计分卡、全面预算管理、客户盈利能力管理、供应链管理、价值链管理、内部控制、公司治理、全面质量管理等)，通过国外的实践验证，管理会计工具的实际应用对企业价值的提高起到了显著的作用，但是我国管理会计工具在实践中并没有大规模的应用。当然，管理会计理论的发展与经济环境密切相关，管理会计工具的应用也是与特定的市场情景相适应，西方国家的经济背景与中国有很大的差别，直接引用西方的管理会计理论与工具，并不能很好地与国内企业实际相结合，管理会计理论对国内企业的实践指导作用不够显著、管理会计理论与实践脱节的现状是不争的事实。

五、管理会计理论的发展对策

(一)建立符合中国特殊国情的管理会计体系

中国的经济背景、文化环境、政治制度等外部客观环境与西方国家都存在明显的不同，在“管理会计中国化”的过程中，应该注重与国内现实情境的结合。相关学者在加强基础理论研究的同时要加强对于理论的深入探讨并开展典型案例研究，在引入西方管理会计理论框架和理论体系时，应该把中国的具体国情考虑进去，增强管理会计运用的可操作性，并且要不断检验管理会计应用理论的指导作用，创立属于自己完整的管理会计体系。管理会计体系是包括了管理会计基本理论、管理会计基本结构、管理会计应用理论以及管理会计人才建设理论等各个方面的综合体系，建设管理会计体系，要注意厘清管理会计相关功能上述要素。

(二)建立服务于管理会计的统一规范

从前文管理会计与财务会计的比较可以看出，管理会计的实际应用，不受会计准则和会计制度的约束，提供的会计信息、内部报告也不具有法律责任，由此可见与管理会计相关的准则的缺失和不健全。虽然管理会计侧重于服务企业内部使用者，但是管理会计要想作为一门专业学科形成自己的理论体系，必须基于上层建立统一的规范体系。因此，要围绕管理会计理论框架，国家财政部门应该建立与其相关的一整套体系，规范企业管理会计的应用流程，使管理会计的实施标准化。在管理会计的实施上，将合规性作为管理会计实施的首要依据，统一管理会计准则指导规范，建立行业内统一的标准规范。同时，也应注意到，管理会计准则体系要注重与财务会计相关准则的协调性、一致性，保证管理会计在实践中的顺利实施。

(三)加强科研院校机构的系统整合

科研院校以及相关机构的专家、学者是理论研究的主体和带头人，要整合科研院校优势，形成管理会计产学研联盟，协同创新，支持管理会计理论研究和成果转化。同时，加大科技投入，鼓励科研院校、国家会计学院建立管理会计研究基地，在系统整合、理论研究、研究开发管理会计课程和案例、宣传推广管理会计理论和先进做法等方面发挥综合示范作用。推动改进现代会计科研成果评价方法，切实加强管理会计理论和实务研究。另外，充分发挥会计团体在管理会计理论研究中的具体推动作用，及时宣传管理会计理论研究成果，提升我国管理会计理论研究的国际影响力。

(四)加强管理会计理论在实践中的检验

管理会计以整合企业信息、驱动经济价值、提高企业经济效益为目标，它必须通过企业实际应用来实现其价值。管理会计人员通过设计以及评估企业流程，执行和监控企业内部控制，监控、反映、报告和预测企业经营成果，为企业管理者提供与决策相关的依据。在建立自身完善的管理会计体系的基础上，应该加强实践，及时总结管理会计的实践经验，适用市场机制，提高企业的适应能力，推动管理会计的应用。尤其是在管理会计应用理论方面，应该加大管理会计应用范围和执行力度，对多样性的管理会计工具实施方法进行分类细化，使企业能够选择最优方案，以便真正落实管理会计在实践中的应用检验。